25 Mayıs 2021 tarih ve 31491 Sayılı Resmî Gazete’de yayımlanan Kurumlar Vergisi Genel Tebliği (Seri No: 1)’nde Değişiklik Yapılmasına Dair Tebliğ (Seri No: 18) (“TEBLİĞ”) ile önemli konularda kapsamlı açıklamalar yapılmıştır.

1.Kapsam

Tebliğde aşağıda yer alan konular ele alınmıştır:

  • Finansman Gider Kısıtlaması
  • Şirketlerin kendi hisse senetlerini veya ortaklık paylarını iktisap etmeleri
  • İlk Defa Halka Arzlarda Kurumlar Vergisi Oranı

Yukarıda yer alan konulara ilişkin özet açıklamalarımız aşağıda yer almaktadır.

2.Finansman Gider Kısıtlaması

2.1 Kapsamı

Kurumlar Vergisi Kanunu Madde 11/i uyarınca, kredi kuruluşları, finansal kuruluşlar, finansal kiralama, faktoring ve finansman şirketleri dışında, kullanılan yabancı kaynakları öz kaynaklarını aşan işletmelerde, aşan kısma münhasır olmak üzere, yatırımın maliyetine eklenenler hariç, işletmede kullanılan yabancı kaynaklara ilişkin faiz, komisyon, vade farkı, kâr payı, kur farkı ve benzeri adlar altında yapılan gider ve maliyet unsurları toplamının %10’unu aşmamak üzere Cumhurbaşkanınca kararlaştırılan kısmı kanunen kabul edilmeyen gider (KKEG) olarak kabul edilmiştir. Cumhurbaşkanı bu yetkisini 4/2/2021 tarihli ve 31385 sayılı Resmî Gazete’de yayımlanan 3/2/2021 tarihli ve 3490 sayılı Cumhurbaşkanı Kararıyla kullanmış olup bu Kararda 1/1/2021 tarihinden itibaren başlayan vergilendirme dönemi kazançlarına uygulanmak üzere söz konusu gider ve maliyet unsurlarının %10’unun kurum kazancının tespitinde indiriminin kabul edilmeyeceği düzenlenmiştir. 

Dolayısıyla, yabancı kaynakları öz kaynaklarını aşmış olan kurumlar vergisi mükelleflerinin, aşan kısımla sınırlı olmak üzere, yabancı kaynaklara ilişkin faiz, komisyon, vade farkı, kâr payı, kur farkı ve benzeri adlar altında yapılan gider ve maliyet unsurları toplamının %10’luk kısmı, kurum kazancının tespitinde KKEG olarak dikkate alınacaktır. Ayrıca, öz kaynak tutarını aşan yabancı kaynaklara ilişkin olarak faiz, komisyon, vade farkı, kâr payı, kur farkı ve benzeri adlar altında yapılan gider ve maliyet unsurlarından, yatırımın maliyetine eklenmiş olan yabancı kaynaklardan doğan gider ve maliyet unsurları ise %10’luk bu kısıtlamaya tabi tutulmayacaktır.

2.2 Mükellefler ve Muafiyetler

Finansman gider kısıtlamasına Kurumlar Vergisi mükellefleri ve bilanço esasına tabi mükellefler tabi olacaktır.

Finansman gider kısıtlamasına tabi olmayacak mükellefler ise aşağıdaki gibidir:

  • İşletme esasına tabi mükellefler
  • 4632 sayılı Kanun kapsamında faaliyette bulunan emeklilik şirketleri,
  • 5411 sayılı Kanun kapsamında faaliyette bulunan Türkiye’de kurulu mevduat bankaları, katılım bankaları, kalkınma ve yatırım bankaları, yurt dışında kurulu bu nitelikteki kuruluşların Türkiye’deki şubeleri ve finansal holding şirketleri, 
  • 5684 sayılı Kanun kapsamında faaliyette bulunan sigorta ve reasürans şirketleri,
  • 6361 sayılı Kanunun ilgili maddelerinde yer alan sözleşmelere uygun olarak faaliyette bulunan finansal kiralama, faktoring, finansman şirketleri ve tasarruf finansman şirketleri ile,
  • 6362 sayılı Kanun kapsamında sermaye piyasası faaliyetlerinde bulunan kurumlar,

2.3 Dönem

Finansman gider kısıtlaması ilk defa 2021 yılının birinci geçici vergilendirme dönemi itibarıyla dikkate alınacaktır.

Tebliğde ayrıca 1/1/2013 tarihinden önce yapılan borçlanmalara ilişkin finansman giderlerinin durumu; kısıtlama kapsamına giren yabancı kaynaklara ilişkin gider ve maliyet unsurları; Geçici vergilendirme dönemlerinde finansman gider kısıtlaması; Özel hesap dönemi 2021 yılı içinde sona eren mükelleflerin durumu; Yıllara sari inşaat ve onarma işleri ile uğraşan mükelleflerde gider kısıtlaması uygulaması; Finansman gideri yanında finansman gelirinin de bulunması durumu; Örtülü sermaye, transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü kazanç dağıtımı ve binek otomobillerde gider kısıtlaması uygulamaları nedeniyle KKEG olarak dikkate alınan finansman giderlerinin durumu gibi detay konularda da açıklamalar yer almaktadır. Tebliği metnine bültenimizin sonunda yer alan link vasıtasıyla ulaşabilirsiniz.

3. Şirketlerin kendi hisse senetlerini veya ortaklık paylarını iktisap etmeleri

Tebliğde avans kar payı dağıtımı kapsamında tam mükellef sermaye şirketlerinin iktisap ettikleri kendi hisse senetlerini veya ortaklık paylarının vergilemesi konusunda da açıklamalarda bulunulmuştur.

Gelir Vergisi Kanunu Madde 94 uyarınca, “Tam mükellef sermaye şirketlerinin iktisap ettikleri kendi hisse senetlerini veya ortaklık paylarını,

i) Sermaye azaltımı yoluyla itfa etmeleri halinde iktisap bedeli ile hisse senetlerinin veya ortaklık paylarının itibari değeri arasındaki fark tutar sermaye azaltımına ilişkin kararın ticaret sicilinde tescil edildiği tarih,

ii) İktisap bedelinin altında bir bedel karşılığında elden çıkarmaları halinde iktisap bedeli ile elden çıkarma bedeli arasındaki fark tutar elden çıkarma tarihi,

iii) İktisap ettikleri tarihten itibaren iki tam yıl içerisinde, sermaye azaltımı yoluyla itfa etmemeleri veya elden çıkarmamaları halinde, iktisap bedeli ile hisse senetlerinin veya ortaklık paylarının itibari değeri arasındaki fark tutar iktisap tarihinden itibaren iki tam yıllık sürenin son günü, itibarıyla dağıtılmış kâr payı sayılır ve bu tutarlar üzerinden %15 oranında vergi tevkifatı yapılır.”

Bu madde kapsamında Tebliğ aşağıdaki durumlara ilişkin açıklamalarda bulunmuştur:

3.1 İktisap

Tam mükellef sermaye şirketlerinin kendi hisse senetlerini ve ortaklık paylarını iktisap ettikleri tarih itibarıyla herhangi bir vergilendirme işlemi yapılmayacaktır.

Ayrıca bunun dışında kendi hissesini veya ortaklık payını satın alan şirket açısından Gelir Vergisi Kanunu’nun 94 üncü maddesine göre herhangi bir vergi kesintisi söz konusu olmayacaktır.

Hisse senetlerini veya ortaklık paylarını elden çıkaran gerçek ya da tüzel kişinin ise hukuki niteliğine göre genel hükümler çerçevesinde vergilendirme yapılacaktır.

3.2 Sermaye azaltımı yoluyla itfa etme

Tam mükellef sermaye şirketlerinin iktisap ettikleri kendi hisse senetleri veya ortaklık paylarını sermaye azaltımı yoluyla itfa etmeleri halinde, iktisap bedeli ile hisse senetlerinin veya ortaklık paylarının itibari değeri arasındaki olumsuz farkın, sermaye azaltımına ilişkin kararın ticaret siciline tescil edildiği tarih itibarıyla sermaye şirketleri nezdinde %15 oranında vergi kesintisine tabi tutulması gerekmektedir.

3.3 İktisap bedelinin altında bir bedelle elden çıkarma

Tam mükellef sermaye şirketlerinin iktisap ettikleri kendi hisse senetlerini veya ortaklık paylarını, iktisap bedelinin altında bir bedel karşılığında elden çıkarmaları halinde, iktisap bedeli ile elden çıkarma bedeli arasındaki fark tutar, elden çıkarma tarihi itibarıyla %15 oranında vergi kesintisine tabi tutulacaktır.

Öte yandan, şirketlerin bu şekilde iktisap etmiş oldukları kendi hisse senetlerini iktisap bedelinin üzerinde bir bedelle elden çıkarmaları halinde Gelir Vergisi Kanunu’nun 94 üncü maddesinin dördüncü fıkrası uyarınca vergi kesintisi yapılmayacaktır.

3.4 Sermaye azaltımı yoluyla itfa etmeme veya elden çıkartmama

Tam mükellef sermaye şirketlerinin iktisap ettikleri kendi hisse senetlerini veya ortaklık paylarını, iktisap ettikleri tarihten itibaren iki tam yıl içerisinde sermaye azaltımı yoluyla itfa etmemeleri veya elden çıkarmamaları halinde, iktisap tarihinden itibaren iki tam yıllık sürenin son günü itibarıyla, iktisap bedeli ile hisse senetlerinin veya ortaklık paylarının itibari değeri arasındaki fark tutarı üzerinden Gelir Vergisi Kanununun 94 üncü maddesinin dördüncü fıkrasına göre %15 oranında vergi kesintisi yapılacaktır

3.5 İktisap edilen hisse senetleri veya ortaklık paylarının iktisap bedelinin üzerinde bir bedelle elden çıkarılması 

Sermaye şirketleri, iktisap ettikleri kendi hisse senetleri veya ortaklık paylarını sermaye azaltımı yoluyla itfa edebilecekleri gibi iktisap bedelinin altında veya üstünde bir bedel karşılığında elden çıkarabilmektedirler.

Tam mükellef sermaye şirketlerince iktisap edilen kendi hisse senetleri veya ortaklık paylarının, iktisap bedelinin üzerinde bir bedelle elden çıkarılması halinde satış kazancının tamamı kurum kazancına dahil edilerek genel hükümlere göre vergilendirilecektir.

3.6 Uygulama Dönemi

Yukarıda açıklanan düzenlemeler tam mükellef sermaye şirketlerinin 17/11/2020 tarihinden itibaren iktisap ettikleri kendi hisse senetleri ve ortaklık payları açısından uygulanacaktır.

4. Kurumlar Vergisi Oranı

4.1 İlk Defa Halka Arzlarda İndirimli Oran

Kurumlar Vergisi Kanunu Madde 32/6 uyarınca, Borsa İstanbul Pay Piyasasında ilk defa işlem görmek üzere en az %20 oranında halka arz edilen kurumların paylarının ilk defa halka arz edildiği hesap döneminden başlamak üzere beş hesap dönemine ait kurum kazançlarına kurumlar vergisi oranının 2 puan indirimli olarak uygulanacağı hüküm altına alınmıştır.

 4.2 Mükellefler ve Muafiyetler

Uygulama Kurumlar Vergisi mükellefleri için geçerli olup;

  • Bankalar,
  • Finansal kiralama şirketleri, 
  • Faktoring şirketleri, finansman şirketleri,
  • Ödeme ve elektronik para kuruluşları,
  • Yetkili döviz müesseseleri,
  • Varlık yönetim şirketleri,
  • Sermaye piyasası kurumları ile sigorta,
  • Reasürans şirketleri ve
  • Emeklilik şirketleri

indirimli oran uygulamasından yararlanamayacaklardır.

4.3 Dönem ve Süreler

İndirimli oranlı kurumlar vergisi uygulamasından yararlanılabilmesi için, payların Borsa İstanbul Pay Piyasasında maddenin yürürlük tarihi 17.11.2020’den sonra ilk defa halka arz ediliyor olması ve en az %20 oranında halka arzın gerçekleştirilmesi gerekmektedir.  %20’lik oranın hesabında halka arz edilen tutarla birlikte ulaşılan toplam sermaye tutarı dikkate alınacaktır.

İndirimli oranlı kurumlar vergisi uygulaması süresiz olmayıp, ilk defa halka arzın gerçekleştiği hesap döneminden başlamak üzere beş hesap dönemi boyunca elde edilecek kurum kazançlarına uygulanacaktır. Halka arz şartının Kanunda öngörülen şekilde sağlandığı geçici vergilendirme döneminden itibaren kurumlar vergisi 2 puan indirimli olarak uygulanacak olup halka arzın gerçekleştiği tarihe göre önceki geçici vergilendirme dönemlerinde kanuni oran üzerinden hesaplanan geçici vergiler için düzeltme işlemi yapılmayacaktır.

İndirimli oranlı kurumlar vergisi uygulamasından yararlanılabilmesi için en az %20 oranındaki halka açıklığın, ilk defa halka arzın gerçekleştiği hesap döneminden itibaren beş hesap dönemi boyunca korunması gerekmektedir. Bu şartın ihlal edilmesi halinde indirimli vergi oranı uygulaması nedeniyle zamanında tahakkuk ettirilmemiş vergiler, vergi ziyaı cezası uygulanmaksızın gecikme faizi ile birlikte tahsil edilecektir.

Ayrıca bu hüküm kapsamında, indirimli oranlı kurumlar vergisinden yararlanan kurumların ilk defa halka arzın gerçekleştiği hesap döneminden itibaren beş hesap dönemi içerisinde tasfiyeye girmeleri veya devir ya da tam bölünme yoluyla infisah etmeleri halinde ise indirimli vergi oranı uygulaması nedeniyle zamanında tahakkuk ettirilmemiş vergiler, vergi zıyaı cezası uygulanmaksızın gecikme faizi ile birlikte tahsil edilecektir.

Konuya ilişkin tebliğin linki aşağıda yer almaktadır:

Kurumlar Vergisi Genel Tebliği (Seri No: 1)’nde Değişiklik Yapılmasına Dair Tebliğ (Seri No: 18)